12383 מאמרים - מנוע לחיפוש מאמרים - פרסום מאמרים חינם

נושא המאמר: אמתי רשאית חברה להגיש דוחותיה החשבונאיים על בסיס מזומן
מאת: אלי דורון, עו"ד - ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח) [email protected]    שמור מאמר למועדפים

אלי דורון, עו"ד - ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח)
[email protected]



חשבונאות הינה רישום, מיון ותמצות של עסקאות ואירועים בעלי ערך כספי ורישומם במונחים כספיים במטרה לשקף את פעילותו של עסק ואת מצבו הפיננסי.
הדוחות החשבונאיים משמשים, בין היתר, גם בכדי לספק מידע לגורמים שונים, ביניהם רשויות המס.

תורת החשבונאות מכירה בכמה שיטות רישום, בניהן שיטת הרישום על בסיס מזומנים. בקליפת האגוז נציין כי בשיטה זו נרשמות ההכנסות וההוצאות לפי היום בו נתקבלו או הוצאו בפועל, להבדיל מרישומם ביום שבו נוצרו הזכות או החובה כנהוג בשיטת הרישום על בסיס מצטבר.
לשיטת הרישום החשבונאית בדו"ח השנתי שמגיש נישום לרשויות המס עשויות להיות השלכות לעניין מועד תשלום מס.
ככלל, באין הוראות מחייבות בפקודה בדבר שיטת הרישום או בדבר העיתוי הקובע לעניין הכנסה או הוצאה, מוסדר הנושא על פי נהלים, המעוגנים בכללי החשבונאות המקובלים, ולפי כללים שנקבעו, תוך פירוש החוק ובחינת יסודותיו, בפסיקה של בית המשפט בישראל.

לעניין עסק של מתן שירותי מיקור חוץ, דוגמת עסקה של החברה, נקבע בפסיקה, כי לפי כללי החשבונאות דיווח בשיטת המזומנים תואמים אותו יפה שכן הוא פשוט בניהולו, פעולותיו הכלכליות מתבטאות, בחלקן הארי, בתשלום שכר עבודה ובקבלת תמורה עבור מתן שירותים מלקוחות, ואין לו כל מלאי [ע"א 494/87 חברת קבוצת השומרים שמירה וביטחון בע"מ נ' פשמ"ג, פ"ד מו(4) 795].
ויודגש – קיומו או אי קיומו של מלאי עסקי הוא אחד השיקולים החשובים לקביעת ההתאמה החשבונאית של שיטת דיווח על בסיס מזומנים לנישום.

בעסק שיש לו מלאי, נקבע כי השיטה החשבונאית המתאימה להגשת דיווחיו היא השיטה המצטברת בעוד שבעסק שאין מלאי יש בידיו לבחור אם להגיש את דיווחיו בשיטה המצטברת או על בסיס מזומנים [עמ"ה 201/83 דיטמן נ' פ"ש פתח תקוה, פד"א י"ב 475]. יחד עם זאת, במקרים בהם, על אף הוכחת קיומו של מלאי, יוכח באמצעות עדותו של מומחה בתחום החשבונאות כי בהתאם לכללי החשבונאות השיטה המתאימה לאופי עסקו של נישום היא שיטת דיווח על בסיס מזומנים, יותר לנישום שבעסקו יש מלאי לדווח בשיטה חשבונאית על בסיס מזומנים [עמ"ה 192/91 דמבו בע"מ נ' פ"ש חיפה מיסים ז/6 עמ' ה- 19].

מאידך, בפסק הדין בעניין השומרים נקבע, כי פער הזמן בין מועד ההוצאות למועד ההכנסות, הנובע מכך שההוצאות, שהנן בעיקר תשלומי שכר עבודה, נזקפות לחיוב עם תשלומן בכל חודש בעוד שההכנסות נזקפות כעבור פרק זמן לאחר מכן, מה שמכונה בעגה המקצועית shifting, כל עוד לא בא לקידום עסקה מלאכותית, אין בו כדי לפסול עסק מלדווח בשיטת המזומנים.

תנאי שהודגש בפסיקה לעניין זכאותו של נישום שחל עליו סעיף 2(א) לתוספת י"א להוראות לדווח על בסיס מזומנים הוא כי יישמר הכלל של עקביות הדיווח על פי אותה שיטה, וכי לא יעבור אדם משיטה לשיטה בלי רשות ובלי ההתאמות המתבקשות [ע"א 494/87 חברת קבוצת השומרים שמירה וביטחון בע"מ נ' פשמ"ג, פ"ד מו(4) 795, עמ"ה (ת"א) 171/81 רוזניצקי נ' פ"ש ת"א 3, פד"א יב 455].
רשויות המס גילו את עמדתן כי יש לאפשר דיווח לפי בסיס מזומנים בכפוף למבחנים הבאים:
"מבחן המלאי" - הבוחן כי לעסק במדווח אין מלאי עסקי. ראוי לציין בהקשר זה כי מלאי שהוא שולי או נלווה ביחס להיקף ולסוג השירות שניתן על ידי הנישום אינו מונע דיווח על בסיס מזומן.

"מבחן העקביות" – דיווח על בסיס מזומנים לגיטימי אם נעשה בעקביות בלא שיעבור נישום משיטה לשיטה.
"מבחן המלאכותיות" – דיווח על בסיס מזומנים אינו פסול בשל shifting שהוא יוצר, כל עוד מועד דחיית ההכנסות הנו חודשיים – שלושה, וכל עוד השימוש בדיווח על בסיס מזומנים לא נעשה לקידום מטרה מלאכותית, אלא עולה כתוצאה מהבסיס הכלכלי עליו מושתת העסק.
[חוזר מ"ה 39/93 מיום 4/8/93 "קריטריונים לקביעת צורת הדיווח לצרכי מס – בסיס מצטבר או מזומן ", חוזר מ"ה 12/94 מיום 7/7/94 "דווח לפי בסיס מזומן או מצטבר"]

יחד עם זאת, עמדת רשויות המס היא כי לא ניתן לדווח על בסיס מזומנים באמצעות דו"ח כספי על בסיס מצטבר אליו מצורף דו"ח התאמה לצורכי מס לדיווח על בסיס מזומנים [חוזר מ"ה 12/03 מיום 27/703 "דיווח בשיטת מזומן או מצטבר – עדכון", חוזר מ"ה 12/04 "דיווח על בסיס מזומן או מצטבר – עדכון תיקון לחוזר מ"ה 12/03 בעניין התחולה"].

אנו סבורים כי עמדה זו של רשויות המס אין לה כל בסיס לאור ההלכה שנקבעה בפסק דין השומרים, שכן ניהול פנקסי חשבונות בשיטה הכפולה, מקום שהדבר מחויב בדין, מחייבת עריכת דו"ח התאמה על מנת לדווח על בסיס מזומנים. מניעה מנישום להגיש את דיווחיו תוך שהוא מצרף אליהם דו"ח התאמה כאמור, כאשר קיימת התאמה החשבונאית לדיווח על בסיס מזומנים, מהווה סתירה ישירה של ההלכה הפסוקה. ואף זו – הואיל ולפי כללי החשבונאות רשאי נישום לדווח באמצעות דו"ח כספי על בסיס מצטבר אליו מצורף דו"ח התאמה לצורכי מס לדיווח על בסיס מזומנים, והואיל ואין לכך כל מניעה בדין, רשאי נישום לבחור לדווח בדרך זו, ואין בידי רשויות המס הסמכות להגביל זכות זו כאשר קיימת התאמה החשבונאית לדיווח על בסיס מזומנים.




רמת גן: רח' החילזון 12, (בית הקריסטל)
טל': 03-6127446, פקס: 03-6127449
חיפה: שדרות המגינים 58
טל': 04-8526693 פקס: 04-8555976
רומניה: רח' סטפאן פרוטופופסקו 6 בוקרסט
שאלות לגבי המאמר ניתן להעביר למייל:
[email protected]